会计美学：探索会计要素的系统美

第五节　会计要素的系统美

会计要素的系统美，除了以最少的会计要素组成会计系统外，还要求整个会计系统能够顺利地完成系统的既定目标。

一、会计要素构成会计系统的条件

如果我们把由会计要素构成的会计系统作为一个信息系统来看^[29]，那么这个信息系统必须符合以下一些条件:

第一，由会计要素构成的会计系统，必须按照公认的会计原则和会计准则来处理、提供通用的会计信息，以保证会计系统所提供信息的可靠性。

第二，由会计要素构成的会计系统，必须尽可能全面、深刻地描述企业的经济活动，从而使会计符号系统能够尽可能真实地反映企业真实的经济运行状况。

第三，由会计要素构成的会计系统，必须通过规范化、标准化、制度化的程序，“生产”社会需要的、通用的会计信息。如能够为投资决策提供足够的、有用的信息等。

二、由会计要素构成的会计系统美的问题

由会计要素构成的会计系统，要涉及企业内外部的环境和各种复杂的人际关系，涉及企业内部人、财、物、产、供、销等各个生产经营环节。由会计要素构成的会计系统要实现既定的目标，还要运用多种会计方法来处理各种现实的经济活动。因此，由会计要素构成的会计系统是一个非常复杂的系统。

(一)会计系统的美学判断

对于这么一个复杂的系统，显然有“美的会计系统”和“不美的会计系统”的判断问题。

正如美国会计学家汉佛莱·纳什指出的:“传统会计不是一个单一的过程，而是许多过程的集合。……会计面对的一个明显问题是会计系统的多样性。一个会计系统应该是一个真正的会计系统，而不是不同方法、不同计量及结果的大杂烩。它应该有一套与之相适应的专门的账簿系统。很显然，目前的会计实务不是一个专门系统。传统会计系统中也没有哪一个系统可以普遍适用于各个方面。企业业务的各个方面，如产品开发、定价、项目评估、经营结构分析、公司管理、公司财务报表、公司报告以及市场评估等，要求不同的处理方法。这种要求意味着现实会计系统必然是拼凑而成。”^[30]

汉佛莱·纳什在他的著作中，对传统会计采取的是全盘否定的态度。我们认为，这未免过于绝对了。从会计美学的角度来看，人们对于美的追求虽然是无止境的，但是我们并不因此而否定在任何一个“阶段”，都应该有相应的美的会计系统的存在。

当然，会计理论系统的美需要不断发展，可是这并不否定这个理论系统在它的历史发展过程中，曾经迸发出来的美的光辉。在一定的历史时期，人类的认识能力所能达到的认识水平总是有限的，可是它在某个发展阶段曾经达到过的美学高峰，其魅力却是无限的，是永恒的。

马克思在谈到古希腊的艺术成就时就曾经说过:这是人类幼年时期所达到的艺术高峰，是今天的人们根本无法企及的。我们不能用今天人们的审美观，去否定人类幼年时期所达到的艺术高峰^[31]。

在艺术领域是如此，在自然科学理论研究的领域中也是如此。虽然牛顿力学的科学性，在今天已经被证明只具有相对的真理性，但是这绝不意味着我们对牛顿力学在科学美学方面所达到的成就，就可以采取虚无主义的态度。我们对会计学理论系统的美，也应该要用历史唯物主义的态度，进行实事求是的分析和评价。

客观地说，目前由会计要素构成的会计理论系统，确实具有系统美的特征^[32]。

(二)两个不同系统的特征

在这里，我们有必要分清以下两个不同的系统:一个是企业的生产经营系统，另一个是作为生产经营事项记录、计量的会计系统。

1.作为企业生产经营的系统

作为企业生产经营的系统，它具有的系统特征是:企业从社会取得相应的生产经营资源，即从企业外部输入人、财、物、信息等各种要素，然后通过企业内部各个子系统发挥其相应的功能，对这些输入的要素进行加工处理，即进行价值创造或价值转换。其中一部分以存储物质的形式留在企业系统内部，绝大部分以新的物质形式，从企业这个系统输出，以满足社会对企业产品的消费需求。社会的消费需求，又通过企业生产经营的反馈子系统，反馈到企业的生产经营系统，从而使企业系统更有效率和效益。

其图示如图5-2所示。

图5-2

2.作为生产经营事项记录、计量的会计系统

作为生产经营事项记录、计量的会计系统，它具有的系统特征是:企业从社会取得相应的生产经营的资源，无论是何种生产要素，一概以货币价值信息和其他数据信息的形式输入到会计系统。然后由会计信息系统中的各个会计要素组成的各种账户结构发挥其相应的功能，对输入的各种“会计”信息进行加工处理，即对企业的价值创造或价值转换，利用会计的语言进行记录、计量。其中一部分信息以存储的形式留在会计系统内部，其他信息，则以会计报告的形式从企业会计系统输出，以满足社会公众对企业生产经营信息的需要。社会公众对企业生产经营信息能否感到满足，又通过企业的信息反馈子系统，反馈到企业的会计系统，从而使企业会计系统的工作更有效。

任何会计信息系统，只要具备了上述功能，就可以说具有了系统美的特征。

从这两个系统的图示中，我们可以非常容易地看出企业的生产经营系统和企业会计信息系统两者的相似性。不同的是，两个系统加工处理的对象和具体的过程是完全不同的。

企业系统加工处理的对象是具体的人、财、物;它实际完成的要素加工处理过程，就是企业产、供、销的生产经营过程。

会计系统加工处理的对象是有关人、财、物、产、供、销的信息;它对会计要素加工处理的过程就是会计实务，包括记账凭证的登录、数据的填写、账簿的登记、会计报表的编制，以及各项会计业务工作的处理。

企业的会计系统和社会各种信息系统之间，有着千丝万缕的联系。企业的会计系统和银行信息系统、客户信息系统、原材料供应商信息系统、证券交易信息系统、税务信息系统、政务信息系统等，都有着非常密切的关系。通过和这些单位、组织建立“信息共享”机制，不但可以保证企业信息系统本身具有的系统美，而且可以使企业信息系统和外界环境保持协调美。

会计系统可以用如图5-3所示的方框图表示。

图5-3

【注释】
(www.chuimin.cn)

[1]参见:吴祥云．对我国会计要素定义的几点思考［J］．财会通讯，2000(5)．

[2]参见:吴祥云．对我国会计要素定义的几点思考［J］．财会通讯，2000(5)．

[3]《财政部颁发企业会计准则——基本准则》第10条，2007年1月1日起实行。

[4]陈少华．会计学原理［M］．2版．厦门:厦门大学出版社，2005:57．

[5]王来群．基础会计学［M］．北京:清华大学出版社，2007:29．

[6]教育部高等教育司编．会计学基础［M］．北京:中国财政经济出版社，2002:27．

[7]李宗民．基础会计学［M］．北京:清华大学出版社，2007:29．

[8]张白玲．会计基本理论［M］．北京:中国财政经济出版社，1998:57．

[9]参见:吴祥云．对我国会计要素定义的几点思考［J］．财会通讯，2000(5)．

[10]国际会计准则委员会制定的基本准则中规定的5个会计要素，是由过去的7个会计要素精简而来的。以前国际会计准则委员会曾经规定的7个会计要素分别是:“资产、负债、权益、收入、利得、费用、损失”。参见:吴祥云．对我国会计要素定义的几点思考［J］．财会通讯，2000(5)．

[11]参见:吴祥云．对我国会计要素定义的几点思考［J］．财会通讯，2000(5)．

[12]实际上，这是我国《企业会计准则》规定的结果。一个国家的会计科目，是不允许每个企业自行其是的。显然，也不允许会计学理论工作者在教科书中违反《企业会计准则》的规定。现在的问题是:谁是《企业会计准则》制定者?对于负有如此重大责任的《企业会计准则》制定者，难道不应该吸取会计学理论研究工作者的研究成果，按照美的规律重新修订《企业会计准则》吗?从这里我们也可以看出，《企业会计准则》的制定者是否有会计美学的思想，对于会计实务的影响有多大!

[13]参见:陈少华主编．会计学原理［M］．2版．厦门:厦门大学出版社，2005:81-82．在该书中，作者实际上已经发现了这个矛盾。

[14]可以冒昧地说，我国的会计科目(会计账户)设置，基本上没有按照形式逻辑和美的规律的要求来设计，因此有较大程度的随意性。为此，我们主张对账户的设置进行一番清理，给予相对规范的名称。

[15]由形式逻辑可知，分类必须是在一定的分类标准下的分类。离开了一定的分类标准进行的分类，是没有任何意义的。在分类时，必须考虑会计美学问题。有些会计学的教科书，把资产分为流动资产、长期投资、固定资产、无形资产、其他资产5类;或者把资产分为流动资产、长期资产两类。这是分类标准的混淆，不符合形式逻辑的要求。这样的分类，显然也不是会计美学所主张的分类方法。

[16]转引自:夏禹龙．科学学基础［M］．北京:科学出版社，1983:280．

[17]正是在这一点上，传统的会计理论在今天遇到了异乎寻常的挑战。如果我们把资产的概念扩大为人力资产和物质资产的总和，那么企业经营的成果，就不应该由物质资产的投资者单独占有，而应该由物质资产的投资者和人力资产的投资者(人力资本的拥有者)共同占有、分配企业的利润(盈利)，或者共同承担亏损。有关这方面问题的讨论，读者可以参见第四章的有关内容。

[18]王来群．基础会计学［M］．北京:清华大学出版社，2007:47-48．

[19]这里我们应用了和门捷列夫预言周期表中那些在当时还是“空格”元素同样的方法，预言这些看起来有悖常理的会计恒等式的变化。

[20]利用会计理论体系“对应账户”的概念，我们可以引入我国律诗的“粘对”规律，从而建立起会计美学特殊的“对应账户”和“粘联账户”的概念。读者可以参见第六章第三节的具体研究成果。

[21]实际上，建筑中的对称原则，不但在中国，就是在西方，也是建筑美学的一个重要原则。如雅典的神庙建筑、欧洲的城堡建筑、哥特式的教堂建筑、凡尔赛的宫殿建筑等，都是通过对称的原则而使人们获得美感。

[22]张岂之主编．中国传统文化［M］．北京:高等教育出版社，2005，282-288．

[23]读者可以参阅本书第六章第三节的内容。

[24]从会计美学的观点来看，我国企业会计制度中，对会计科目的设计，完全违反会计美学的规律。从会计科目的定义来看，它应该是会计要素的进一步的细化。既然我国的企业会计准则中明确规定了“资产、负债、所有者权益、收入、费用和利润”是6项会计要素，那么会计科目就应该是对这6项会计要素的进一步细化。这就是说，会计科目也应该有相应的6大类，而不是现在的5大类。解决的方案有两个:一是调整企业会计制度中有关会计科目的设置，从5大类调整为6大类;二是精简会计要素，从现在的6个会计要素，简化为5个会计要素，从而和现有的企业会计制度一致起来，这样才能真正符合会计美学的要求。具体的研究内容，读者可以参见本章第一节的有关论述。

[25]在会计学中，会计科目的名称也叫会计账户。为了进行区别，我们这里把会计账户进一步细分为作为会计科目的会计账户和作为记录和核算经济数据工具的会计账户这两类性质完全不同的会计账户。

[26]在理论上，账户这两种不同的性质非常容易混淆。因此，从会计美学的角度来说，如果能够用两个不同的名词来表达账户的这两种性质就比较完美。

[27]从会计学史的研究可以知道，会计账户的结构并不是一开始就是左右对称的。在12世纪以前，意大利的会计账户结构是上下对称的。后来在会计实践中，人们发现上下对称的账户结构，既不便于核算数据，也不便于进行数据增加或者减少的比较，从而“发明”了左右对称的会计账户结构。这在簿记学史上是一个“伟大”的事件。正因为这个小小的位置结构的变化，使左右对称的会计账户有了非常重要的美学意义。

[28]陈少华．会计学原理［M］．2版．厦门:厦门大学出版社，2005:80-91．

[29]对于会计学本质(定义)问题的研究，目前会计学界存在着很大的分歧，因而也就有了各式各样的派别。我们认为，由于客观事物之间的联系具有多样性的特点，事物的本质也就有多样化的表现形式。因此，任何事物都不可能只有一个定义。这就是说，任何一个事物，都可以有很多个定义。对于会计的定义当然也是如此。会计学具有多方面的本质，它当然也应该具有很多种不同的定义。要想把本来就具有多样性的定义，硬要“讨论”出一个“唯一性”的定义，这种研究工作的思路，无疑是缘木求鱼，是不会得到结果的。我们在会计美学中要讨论的会计要素的系统美，是从“会计信息系统论”这个定义出发的。十分显然，这并不等于我们否定“会计管理活动论”“会计工具论”“会计技术论”，或其他各种有关会计的定义。

[30]汉佛莱·纳什．未来会计［M］．北京:中国财政经济出版社，2001:23-24．

[31]马克思，恩格斯．马克思恩格斯论艺术［M］．北京:人民文学出版社，1976:45．

[32]至少在簿记学的领域里，其理论体系具有系统美的特点，这是人所共知的事实。