借贷记账法：在会计学基础中的应用

记账方法，就是对经济业务的发生所引起的会计要素的增减变化在会计账簿中进行记录的方法，包括单式记账法和复式记账法两种。

单式记账法，是指对发生的每一项经济业务，只在一个账户中进行登记的方法。通常只登记现金和银行存款的收付以及应收和应付等往来账款业务，对于实物收发业务以及费用的发生情况则不做记录。例如：用银行存款50000元购买原材料，只在账户中登记银行存款的减少，而对所买入的原材料不做相应的登记；销售商品100000元款项尚未收回，只登记应收账款的增加，销售商品所取得的收入不作相应的登记等。单式记账法对经济业务只做单方面的登记，不能全面、系统地反映经济业务的来龙去脉，也不便于检查账户记录的正确性，是一种不严密、不科学的记账方法，不能适应现代企业管理的需要。

复式记账法是相对于单式记账法而言的。复式记账法，是对发生的每一笔经济业务，都以相等的金额在相互联系的两个或两个以上账户中进行登记的记账方法。例如，上述用银行存款购买原材料的业务，除了在“银行存款”账户中登记减少50000元，同时还要在“原材料”账户中登记增加50000元；销售商品100000元款项尚未收回，既要在“应收账款”账户中登记增加100000元，同时又要在“主营业务收入”账户中登记增加100000元。

复式记账法的理论依据是“资产＝负债＋所有者权益”这个会计恒等式。企业发生的每一笔经济业务都必然引起会计要素的增减变化，要么引起会计等式两边要素的同增或同减，要么引起会计等式其中一边要素的此增彼减，为保持会计等式的恒等关系，企业发生的每一笔经济业务，都必须做到：①每一项经济业务的发生，都必须在涉及的两个或两个以上相应账户中同时进行登记；②记入相应账户的金额必须相等，也就是记入一方账户的金额要与记入另一方账户的金额相等。采用复式记账法，不仅可以全面地、相互联系地反映各个会计要素的增减变化情况和结果，有利于分析企业经济活动情况，而且还可以利用资产总额与权益总额相等的关系，来检查账户记录的正确性。

复式记账方法的种类有：借贷记账法、增减记账法和收付记账法。借贷记账法产生于公元13—14世纪的意大利，后广泛流传于欧美国家，20世纪初由日本传入我国。我国《企业会计准则》明确规定，企业会计核算必须采用借贷记账法。

借贷记账法是以“借”、“贷”为记账符号，建立在会计恒等式的原理基础上，反映各项会计要素增减变化的一种复式记账方法。

采用借贷记账法，对于每笔经济业务，都要在记入一个账户借方的同时，记入另一个账户的贷方；或者在记入一个账户贷方的同时，记入另一个账户的借方。而且，记入借方账户的金额必须等于记入贷方账户的金额。企业发生的所有的经济业务都是如此，没有例外。因此，账户的结构要包括借方金额和贷方金额。为了形象地反映账页的真实结构，理论教学简化了账页的内容，只选取借方和贷方金额。账户的左方即“借”方，账户的右方即“贷”方。借贷记账法账户的基本结构如图3-2所示。

图3-2　借贷记账法账户基本结构图

在这里，“借”和“贷”作为记账符号，不具有其本身的含义，只用来反映经济业务事项的数量变化，“借”方和“贷”方所反映的经济业务事项数量变化的增减性质视具体账户的性质而定。但有一点是肯定的，就是对于任何一个账户，“借”和“贷”所反映的数量增减性质是相反的，即一方反映增加，则另一方必定反映其减少。

账户结构是反映账户内容的组成要素，账户的结构是由账户的性质，也就是由账户所反映的经济内容所决定的。不同性质的账户其结构中所反映的资金数量的增减方向也有所不同。账户按经济内容分为资产类、负债类、所有者权益类、损益类和成本类账户，不同类别的账户借方和贷方所反映的资金数量的增减方向也有所不同。

1．资产类账户结构

资产类账户规定：资产的增加金额记入账户的借方，减少金额记入账户的贷方；账户若有余额，一般为借方余额，表示期末资产的结余金额。资产类账户发生额与余额之间的关系用公式表示为

资产类账户期末借方余额＝期初借方余额＋本期借方发生额-本期贷方发生额

资产类账户结构如图3-3所示。

图3-3　资产类账户结构图

2．负债和所有者权益类账户结构

负债及所有者权益类账户同属于权益类账户。由于资产与权益分别在会计等式的两边，权益属于企业的资金来源，资产属于企业的资金使用，是同一事物的两个方面，因而作为权益类账户的结构，与资产类账户结构正好相反，即增加金额记入账户的贷方，减少金额记入账户的借方；账户若有余额，一般为贷方余额，表示期末负债及所有者权益的结余金额。权益类账户发生额与余额之间的关系用公式表示为

权益类账户期末贷方余额＝期初贷方余额＋本期贷方发生额-本期借方发生额

权益类账户结构如图3-4所示。

图3-4　权益类账户结构图

在所有者权益类账户中，包括利润计算账户。企业收入减去费用等于利润。利润的增减会使得企业所有者权益随之增减，属于所有者权益，因此利润计算账户归属于所有者权益类账户。从账户结构分析，利润计算账户的贷方发生额为本期各项收入的总额，借方的发生额为本期各项费用的总额，贷方发生额与借方发生额的差额即本期实现的利润（或亏损）。期末的贷方余额表示截止至本期末企业实现的累计利润；期末的借方余额则表示截止至本期末发生的累计亏损。该账户年末因结转而无余额。其账户结构如图3-5所示。

图3-5　利润账户结构图

3．损益类账户结构

损益类账户包括收入类账户和费用类账户。

（1）收入类账户结构。收入的取得使企业资产增加或负债减少，从而引起所有者权益的增加。因此，收入类账户的结构与所有者权益类账户的结构相似，即增加金额记入账户的贷方，减少或转销的金额记入账户的借方。由于本期实现的各项收入，在期末全额结转到利润计算账户，因此收入类账户期末无余额。其账户结构如图3-6所示。

图3-6　收入类账户结构图

（2）费用类账户结构。费用的发生使企业资产减少或负债增加，从而导致所有者权益减少。因此，费用类账户的结构与所有者权益类账户的结构正好相反，即费用增加额记入账户的借方，减少或转销的金额记入账户的贷方。由于本期发生的损益，在期末全额结转到利润计算账户，因此费用类账户期末无余额。其账户结构如图3-7所示。

图3-7　费用类账户结构图

4．成本类账户结构

成本类账户的结构兼有费用类账户和资产类账户的特征。其发生额的记录与费用类账户结构相同；其余额的反映与资产类账户相同。即成本的增加记入账户的借方，成本的减少或结转记入账户的贷方；借方的余额反映期末的结余成本。其账户结构如图3-8所示。

图3-8　成本类账户结构图

根据上述对资产、负债、所有者权益、损益、成本五类账户结构的描述，可以将借贷记账法中账户借、贷方反映的具体内容归纳如下，如图3-9所示。

图3-9　账户结构图

借贷记账法的记账规则是“有借必有贷，借贷必相等”。

根据复式记账原理，每一笔经济业务的发生，都必须以相等的金额，借贷相反的方向，在两个或两个以上相互联系的账户中进行分类登记。记录一个账户的借方，同时必须记录另一个账户或几个账户的贷方；记录一个账户的贷方，同时必须记录另一个账户或几个账户的借方。记入借方和贷方的金额相等。

以第一章第三节的经济业务事项为例，下面具体分析借贷记账法记账规则的运用。(www.chuimin.cn)

某企业2015年12月1日有关账户的期初余额如表3-6所示。

表3-6　账户期初余额表

单位：元

12月份该公司发生以下经济事项。

（1）企业从银行提现金50000元备用。该项经济业务的类型属于资产内部项目的此增彼减。其中，资产中的库存现金增加，银行存款减少。根据资产增加记借方，资产减少记贷方，这笔业务应借记“库存现金”50000元，贷记“银行存款”50000元。具体登记如图3-10所示。

图3-10　示意图1

（2）企业收到投资者投入资金8000000元，已存入银行。该笔经济业务的类型属于资产与所有者权益同增。其中，资产中的银行存款增加，所有者权益中的实收资本增加。根据资产增加记借方，所有者权益增加记贷方，这笔业务应借记“银行存款”8000000元，贷记“实收资本”8000000元。具体登记如图3-11所示。

图3-11　示意图2

（3）企业购买原材料50000元，款项尚未支付。该笔经济业务的类型属于资产与负债同增，其中资产中的原材料增加，负债中的应付账款增加。根据资产增加记借方，负债增加记贷方，这笔业务应借记“原材料”50000元，贷记“应付账款”50000元。具体登记如图3-12所示。

图3-12　示意图3

（4）企业以银行存款30000元偿还上笔的材料部分购货款。该笔经济业务的类型属于资产与负债同减。其中，资产中的银行存款减少，负债中的应付账款减少。根据资产减少记贷方，负债减少记借方，这笔业务应借记“应付账款”30000元，贷记“银行存款”30000元。具体登记如图3-13所示。

图3-13　示意图4

（5）企业某投资人投资到期撤回资本200000元，企业用银行存款支付。该笔经济业务的类型属于资产与所有者权益同减。其中，资产中的银行存款减少，所有者权益中的实收资本减少。根据所有者权益减少记借方，资产减少记贷方，这笔业务应借记“实收资本”200000元，贷记“银行存款”200000元。具体登记如图3-14所示。

图3-14　示意图5

（6）企业宣告分派现金股利30000元。该笔经济业务类型属于负债增加，所有者权益减少。其中，负债中的应付股利增加，利润分配增加导致所有者权益减少。根据所有者权益减少记借方，负债增加记贷方，这笔业务应借记“利润分配”30000元，贷记“应付股利”30000元。具体登记如图3-15所示。

图3-15　示意图6

（7）经协商，将所欠某企业账款100000元转为对本企业的投资。该笔经济业务属于负债减少，所有者权益增加，其中负债中的应付账款减少，同时所有者权益中的实收资本增加。根据负债减少记借方，所有者权益增加记贷方，这笔业务应借记“应付账款”100000元，贷记“实收资本”100000元。具体登记如图3-16所示。

图3-16　示意图7

（8）企业向银行取得短期借款，直接偿还第三笔业务尚欠购货款20000元。该笔经济业务类型属于负债内部项目此增彼减，其中负债中的短期借款增加，应付账款减少。根据负债减少记借方，负债增加记贷方，这笔业务应借记“短期借款”20000元，贷记“应付账款”20000元。具体登记如图3-17所示。

图3-17　示意图8

（9）企业以盈余公积200000元转增资本。该笔经济业务属于所有者权益内部项目此增彼减，其中所有者权益中的盈余公积减少，实收资本增加。根据所有者权益减少记借方，所有者权益增加记贷方，这笔业务应借记“盈余公积”200000元，贷记“实收资本”200000元。具体登记如图3-18所示。

图3-18　示意图9

（10）用银行存款150000元，归还短期借款100000元，偿还前欠货款50000元。该笔经济业务属于复合型业务类型。涉及资产的减少与两项负债的减少。其中，资产中的银行存款减少，负债中短期借款和应付账款减少。根据资产减少记贷方，资产减少记借方，这笔业务应借记“短期借款”100000元，借记“应付账款”50000元，贷记“银行存款”150000元。具体登记如图3-19所示。

图3-19　示意图10

前述十笔经济业务，是直接将其金额反映在教学用的“T”字形账户，用于说明借贷记账法的记账规则。但是在实际工作中，为了保证各账户记录经济业务的正确性，在经济业务发生时，并不是直接在账户记录，而是先编制会计分录，再根据会计分录记入有关账户的借方和贷方。

会计分录，是指根据复式记账原理，对发生的每笔经济业务所涉及的应借应贷账户及其金额进行的记录。会计分录在实际工作中是在记账凭证中反映的，它是登记账簿的依据。以下是根据上述十笔会计事项的资料，编制的会计分录。

从以上十笔会计分录可以看出，每一笔会计分录都存在着相互联系的两个或两个以上账户之间应借应贷的关系，这种应借应贷的账户关系，称为账户的对应关系；存在着对应关系的账户称为对应账户。通过对应账户，可以了解企业资金的来龙去脉，了解企业这项经济业务的全过程。例如，第一笔经济业务中对应账户是“银行存款”和“库存现金”，借记“库存现金”50000元，贷记“银行存款”50000元，说明库存现金的增加是因为从银行提款。

会计分录分为简单会计分录和复合会计分录两种。简单会计分录是指一借一贷，即经济业务的发生只涉及一个账户的借方和一个账户的贷方。复合会计分录是指一借多贷，或一贷多借，即经济业务的发生涉及一个账户的借方和多个账户的贷方，或者是涉及多个账户的借方和一个账户的贷方。上述十笔会计分录中，前九笔属于简单会计分录，第十笔属于复合会计分录。为了反映经济业务的来龙去脉，清晰地反映账户之间的对应关系，应尽量避免编制多借多贷的会计分录。

试算平衡，是根据“资产＝负债＋所有者权益”这一会计恒等式和借贷记账法的记账规则来检查账户记录是否正确的一种验证方法。会计人员在日常记账过程中，由于各种原因，有时会使账户记录出现错误，月末在编制会计报表之前，为了检查和验证账户记录是否正确，以便及时找出差错及其原因，并予以更正，必须进行试算平衡。借贷记账法中，试算平衡方法有发生额试算平衡和余额试算平衡两种。

经济业务发生后，按照借贷记账法的记账规则记账，借贷两方的发生额必然相等，月末，全部账户的借方发生额合计也必然等于贷方发生额合计，依此类推，全部账户的借方余额与贷方余额也必然相等。公式为

全部账户的本期借方发生额合计＝全部账户的本期贷方发生额合计

全部账户的借方期末余额合计＝全部账户的贷方期末余额合计

根据上述试算平衡公式，以经济业务为例，编制该公司的试算平衡表，如表3-7所示。

表3-7　试算平衡表

试算平衡是检查账户记录是否正确的一种有效的方法。若试算平衡表试算不平衡，说明记账或算账有误，应及时核对更正。但是，即使试算平衡了，并不能绝对肯定账户记录就没有错误。例如：一笔经济业务的被漏记或者重记，就不会影响账户的平衡关系。因此，除了试算平衡外，还需要通过其他方法来检查账户记录，以保证账户记录的正确性。