《高职高专会计学专业规划教材》：固定资产减值案例

2023-12-04 理论教育版权反馈

【摘要】：例7－152012年12月31日，华建公司检查固定资产时，发现一台设备可能发生减值。减记的金额确认为资产减值损失，计入当期损益，同时计提相应的固定资产减值准备。固定资产减值准备与累计折旧作为固定资产的减项，共同反映这一价值的降低情况，使得最终的固定资产净值等于可收回金额。

7.4　固定资产减值

固定资产是按照“项”或“资产组”来计量的，在进行固定资产减值的判断和会计处理时，也分为单项固定资产减值和固定资产组减值。本书主要介绍单项固定资产减值的会计处理，固定资产组减值的会计处理可以参考单项固定资产的会计处理，不再作详细介绍。

7.4.1　确定固定资产减值损失的步骤

确认固定资产减值损失一般需要经过图7－1所示的步骤。

图7－1　固定资产减值损失确认的步骤

在图7－1所示的步骤中，关键的一步是确定固定资产的可收回金额。可收回金额可以根据固定资产的公允价值减去处置费用后的净额与固定资产预计未来现金流量的现值两者之间的较高者确定。

其中，固定资产的公允价值减去处置费用后的净额，根据公平交易中销售协议价格减去可直接归属于该固定资产处置费用的金额确定。不存在销售协议但存在资产活跃市场的，按照该固定资产的市场价格减去处置费用后的金额确定。固定资产的市场价格通常根据资产的买方出价确定。在不存在销售协议和资产活跃市场的情况下，企业以可获取的最佳信息为基础，估计固定资产的公允价值减去处置费用后的净额，该净额可以参考同行业类似固定资产的最近交易价格或者结果进行估计。企业按照上述规定仍然无法可靠估计固定资产的公允价值减去处置费用后的净额的，以该固定资产预计未来现金流量的现值作为其可收回金额。

处置费用包括与固定资产处置有关的法律费用、相关税费、搬运费以及为使固定资产达到可销售状态所发生的直接费用等。固定资产预计未来现金流量的现值，可以按照固定资产在持续使用过程中和最终处置时所产生的预计未来现金流量选择恰当的折现率对其进行折现后的金额加以确定。预计固定资产未来现金流量的现值应综合考虑固定资产的预计未来现金流量、使用寿命和折现率等因素。折现率的确定，首先以该资产的市场利率为依据，如果该资产的市场利率无法从市场上获得，可以使用替代利率估计折现率。

例7－15　2012年12月31日，华建公司检查固定资产时，发现一台设备可能发生减值。该设备的账面价值是500万元，已计提折旧100万元，处置净额为300万元，该设备还可以使用5年。预计在未来的4年中该设备产生的现金流量分别为100万元、80万元、60万元、50万元，第5年产生的现金流量和最终处置时产生的现金流量为40万元。假设华建公司的折现率为5%，该设备未来现金流量的现值计算如表7－3所示。

表7－3　未来现金流量的现值一览表

由表7－3可知，该设备持续使用和最终处置时所产生的预计未来现金流量现值为2 921 030元，小于处置净额300万元，所以，该设备可收回金额为300万元。

至于固定资产减值现象的判断，可以通过期末对固定资产逐项检查来进行。如发现存在下列情况，需计算固定资产的可收回金额以确定是否发生减值。

(1)固定资产市价大幅度下跌，其跌幅大大高于因时间推移或正常使用而预计的下跌幅度，并且预计在近期内不可能恢复。

(2)企业所处经营环境，如技术、市场、经济或法律环境、产品营销市场等，在当期或近期发生重大变化，并对企业产生不利影响。

(3)同期市场利率等大幅度提高，进而很可能影响固定资产可收回金额的折现率，并导致固定资产可收回金额大幅度降低。

(4)有证据表明固定资产已经陈旧过时或发生实体损坏等。

(5)固定资产预计使用方式发生重大不利变化，如企业计划终止或重组该资产所属的经济业务、提前处置资产等情形，从而对企业产生负面影响。

(6)企业内部报告的证据表明资产的经济绩效已经低于或者将低于预期。

(7)其他有可能表明资产已发生减值的情况。(www.chuimin.cn)

7.4.2　固定资产减值的会计处理

固定资产的可收回金额低于其账面价值的，将固定资产的账面价值减记至可收回金额。减记的金额确认为资产减值损失，计入当期损益，同时计提相应的固定资产减值准备。企业对提取的固定资产减值准备设置“固定资产减值准备”账户进行会计处理。该账户是固定资产的备抵账户，贷方反映固定资产减值准备的提取，借方反映处置固定资产时注销的减值准备。期末贷方余额反映企业已提取的固定资产减值准备。

企业期末将固定资产的可收回金额与其账面价值比较，如果可收回金额大于账面价值，不作任何处理;如果可收回金额小于账面价值，则意味着固定资产发生了减值，应计提减值准备。资产负债表日固定资产发生减值的，按减记的金额借记“资产减值损失”账户，贷记“固定资产减值准备”账户。处置固定资产的同时，需结转固定资产减值准备。

在例7－15中，该设备的账面价值为400(500－100)万元，可收回金额为300万元，账面价值大于可收回金额的差额100万元，予以计提固定资产减值准备。

华建公司的会计处理如下。

借:资产减值损失　　　　　1 000 000

　　贷:固定资产减值准备　　　　　1 000 000

固定资产减值损失一经确认，在以后会计期间不得转回。但是，遇到资产处置、出售、对外投资、以非货币性资产交换方式换出、在债务重组中抵偿债务等情况，同时符合固定资产终止确认条件的，企业应将相关固定资产减值准备予以转销。

小结:折旧和减值的关系

1.两者的联系

(1)两者都计算固定资产价值的降低额度。无论是固定资产净值的减损，还是固定资产价值的转移，都意味着固定资产价值降低了。固定资产减值准备与累计折旧作为固定资产的减项，共同反映这一价值的降低情况，使得最终的固定资产净值等于可收回金额。

(2)两者计提的原因有相同之处。从两者的涵义可以看出，技术进步和遭受破坏使得固定资产价值降低是两者计提减值准备或多计提折旧的共同原因。

固定资产原值扣减企业估计的累计折旧可以得到固定资产账面净值，再通过固定资产减值准备，可以将账面净值调整为可收回净值。所以，固定资产减值准备是累计折旧的补充账户，它将累计折旧中估计有偏差的地方进行矫正，使得减值后的固定资产净值能体现可收回金额。另一方面，在计提了固定资产减值准备后，固定资产的折旧要以减值后的固定资产净值(不再是固定资产原值)为基础进行调整，也就是说，未来累计折旧的计提要考虑固定资产减值准备的影响。

2.两者的区别

(1)两者的性质不同。折旧所表示的固定资产价值的减损，主要是由于固定资产参与生产经营活动而形成的价值转移，它可以从商品销售中得到补偿;固定资产减值准备实质上是从“资产是预期的未来经济利益”的角度出发，对可收回金额与账面价值进行定期比较。当可收回金额低于账面价值时，确认固定资产发生了减值，要计提固定资产减值准备，从而调整固定资产的账面价值，以使账面价值真实客观地反映实际价值。固定资产减值所表示的价值减损，主要是由于企业外部环境或内部因素的变化而引起的，与生产经营的关系不大，它可能发生也可能不发生，具有很大的不确定性。

(2)两者的会计处理目的不同。对固定资产因使用而逐渐减少的价值，会计上是将取得固定资产的历史成本在固定资产有效经济年限内进行分摊，并转移到有关的成本费用中去，从各会计期间所实现的收入中逐步得到补偿，这一过程即为计提固定资产折旧。同时，计提固定资产折旧是为固定资产实物补偿作准备，即形成一种“货币沉淀”，到一定程度时再转化为新的固定资产;对固定资产发生的价值减损计提固定资产减值准备，则是报告期末对资产进行计价的一项重要内容。其目的主要在于披露企业未来预计经济利益的损失，客观地反映企业资产的质量，以保证会计信息的真实性。

(3)两者的影响因素不同。在影响固定资产折旧的因素中，除固定资产原价外，其他几项都具有一定的不确定性。因此，企业根据固定资产的性质和使用方式，合理确定固定资产的预计使用寿命和预计净残值，并根据科技发展、环境及其他因素选择合理的折旧方法;对于计提固定资产减值准备的金额，企业在计算确定固定资产可收回金额时，要根据谨慎性原则的要求，充分考虑固定资产尚可使用寿命内的风险因素。

(4)两者的计提方法不同。企业根据与固定资产有关的经济利益的预期实现方式来选择合理的折旧方法，可以采用年限平均法、工作量法、双倍余额递减法和年数总和法等。除固定资产给企业带来经济利益的方式发生重大改变外，折旧方法一经确定，不得随意变更;而固定资产减值准备的计提，不像折旧那样有多种可选择的方法，它主要是于期末通过对固定资产可收回金额与其账面价值的估价、分析比较、判断来进行计提的。

(5)两者的会计处理不同。固定资产计提的折旧与日常经营管理息息相关，是经常发生的，所以其折旧额根据用途计入相关项目的成本或者当期损益。在一般情况下不存在冲回问题。固定资产减值准备的提取与企业日常经营管理无直接关联，导致减值的情形也不是经常发生。资产减值损失一经确认，在以后会计期间不得转回，资产处置、出售、对外投资等情况除外。

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