《美报论中国裁厘问题》，《申报》，1920年3月20日。《财政部关于免厘加税之提案》，《申报》，1922年9月8日。《财部催办所得税之通令》，《申报》，1920年9月16日。《国民承认所得税当要求以裁厘为交换条件》，《申报》，1920年10月6日。《顺直省议会反对所得税》，《申报》，1920年11月11日。《学生总会反对所得税函》，《申报》，1921年4月13日。《总商会会董审查所得税报告》，《申报》，1920年11月1日。......
2023-08-10
西洋税制在中国近代的发展
【摘要】：晚清朝野引进西洋税制，除了作为日渐增加的赔款压力的因应对策之外，外国提出的裁厘修约要求和国内展开的宪政运动，也对直接税制度的扎根产生推波助澜的作用，其中要者为营业税的观念。与之相对的营业税部分，国人预估其有丰厚税源，足以抵补裁撤厘金的税收损失，称许其推动税政改革的作用。
晚清朝野引进西洋税制，除了作为日渐增加的赔款压力的因应对策之外，外国提出的裁厘修约要求和国内展开的宪政运动，也对直接税制度的扎根产生推波助澜的作用，其中要者为营业税的观念。
清廷倚为财政重要收入的厘金，积久而成遍地卡局，不仅对华商不利，也对外国货物的营销造成贸易障碍。早在同治十三年(1874)，户部即已奏请清廷命令各地督抚酌裁厘卡，核实归并。光绪元年(1875)，裁撤厘金之议继续推动，并得到刘坤一、张之洞和盛宣怀等封疆大吏的言论支持。不过，让裁厘行动真正获得实施的契机，并不在于中国官府的研议，而是源自对外交涉的压力。清廷面对外国多次裁厘要求，在光绪二十五年(1899)由总理衙门正式照会英国驻华公使，商议中英修约谈判日期，并派盛宣怀等人出席修改税则委员会。盛宣怀认为，进口关税若可确实执行值百抽五，子口半税再加倍征收，使总税率调整到15%，即可抵补厘金数目，然此议并未被谈判对手采纳。其后，经过义和团运动与辛丑议和，英国于光绪二十七年(1901)十月，再提免厘加税之议，清廷也认为应在传统的地丁钱粮税目之外设法筹款，于是再度开启对外谈判的进程。[17]
光绪二十七年十二月(1902年1月)间，清廷派南洋大臣刘坤一、湖广总督张之洞与铁路大臣盛宣怀，共同负责与英国专使马凯(Sir James L.Mackay)协商加税免厘的条件。清廷代表对于这次初始谈判，留下一些看来并不愉快的记录。刘坤一认为，英国所提方案只是稍加部分洋税，却处处侵损厘务，目的只在避免全厘。盛宣怀也抱怨，英国代表“不提免厘加税，而处处挤我厘税”。因此，张之洞明白告知英方代表，中国国用入不敷出，又须筹措巨额赔款，此时若无法取得抵补款项，各项厘金势不能免。[18]中英双方条件与认知差距颇大，谈判遂暂告中止。
到了光绪二十八年(1902)九月，英国籍修订天津条约的机会，派马凯与清廷代表盛宣怀与吕海寰，在上海续订通商行船条约，习称“《马凯条约》”。中英双方协议撤废厘金及其他内地通行税，以增加进口税的附加税7.5%作为补偿，使得裁厘成功的可能性大增。为了抵补裁撤厘金之后必然出现的岁入锐减问题，英国承诺，未来中国可以对洋货加征关税以及对土货征收一次销场税，作为交换条件。光绪三十四年(1908)十一月，清廷照会英美日暨各国公使，请各国共商加税办法，定期免厘大有一举推行之势。然而，地方督抚习于就地筹饷，各省厘捐章程不一，统合困难。由于厘金收支情形不必向户部造册报销，向被视为督抚权重的财政经济基础，而晚清裁厘加税的活动，也因封疆大吏的反对而未能实现，一直要等到1930年才由国民政府公告施行。从晚清至国民政府掌握政权期间，延续了近30年的“裁厘加税”问题，不但是近代财政史与外交史的重要焦点，同时也引发与直接税密切相关的各式论述，丰富了中国税政改革史的内容。[19]
在中英《马凯条约》签订之后，立即有评论指出，此约规定现行的海关关税及未来代替厘金的销场税，均由外人掌理，中国利权损失过大。中国依约废除境内厘金税局，虽可开征销场税，但关税及销场税仍归海关外国官吏管理。实施裁厘之后，洋货免除内地通过税，土货之中的对外输出部分可免厘金，其余仍须课以销场税，形成洋货厘金俱免而土货厘金仍存的现象，一旦关税与销场税的税权尽失，只对外人通商有利。然而，中英修约既已完成，为了兼顾履约与保护税权的双重需求，国人建议实行西洋税制中的营业税作为替代方案，一面实行裁厘，同时宣布推行营业税，俾以挽回税权。此时国人所认知的营业税，是指不论经营者是华商或是洋商，不论货物品项是洋货或是土货，也不问经营者是行商或是坐贾，只要经营产业而有营利事实，即对每一次的营业行为加以课税。同时，营业税的办法是由国外引进，与各国租税制度契合，外人不便遽然反对，如此一来，既可尽除厘金之害，裁厘所失亦得补偿。[20]
此次因裁厘加税课题而起的引介营业税评论，可以看到时人对世界租税发展历程的理解，租税体制都先经历过“限于地租”的初始阶段，继而出现关税与消费税，及至工商产业发达，始有营业税及交易税项目，而后随着国民纳税能力增加，才有所得税及各种权利税的设计。衡诸现实，中国因国民纳税能力不足，又因政府调查人民财产方法未尽精确，外国的复杂税法委实难以在中国轻率举办，故中国除了田赋之外只能从工商界取税，而工商税中最普通者即为厘金。以厘金为代表的工商税，是“直接征之商贾之手，实间接取之于一般人民”的间接征税。透过对营业税为直接征税，厘金是间接征税的相关讨论，随即出现“间接税”与“直接税”的指涉称谓，即“厘金为间接税，虽有损于一般贫民生计，而征收甚易，纳税者无反对之虞；营业税既为直接税，必易起纳税者之厌恶心，恐征收较难”。[21]大致可以推论，“直接税”一词，是晚清士人征引西方税源论述之后，借用“直税”一词而予以修润之后的语汇。及至民国时期，“直税”与“直接税”二词在各种书刊上都曾出现，二词同指一事。从使用的频率而言，在1920年代之后，“直接税”几已取代了“直税”，成为讨论财税学时的一般用语。
清末介绍营业税的文字，也曾连带讨论西洋直接税制度之中最重要的所得税项目，并且指出现代国家的税制设计，经历了由“对物课税”进化成为“对人课税”的发展阶段。西洋的税政经验，以征课土地等税最早出现，征课个人所得税最晚成熟，而在从对物课税进化到对人课税的过渡阶段，则有营业税之类的对特定事务行为的课税，可为中国所取法。日后推展裁厘运动的历程之中，时见论者大量引述西洋租税原则，强调营业税远优于厘金。厘金制度的课税品目遍及百姓日常用品，增加民众负担，遍地关卡阻碍国内贸易，又有中饱留难、未能尽输国库之弊。与之相对的营业税部分，国人预估其有丰厚税源，足以抵补裁撤厘金的税收损失，称许其推动税政改革的作用。政府向工商界课税所获财源，可资作为逐步规划向个人课征所得税的基础。[22]于是，晚清在因应财政需求之下的税政论述，引介了西洋税制中十分重要的营业税与所得税项目，并且申论西洋孕育直接税制度的环境与条件，国人得以窥知直接税制度发展的历程。
此时清廷并未重视以营业税抵补厘金之拟议，而是规划采用英国在修约时所建议的销场税，认为此税比起其他各税简易可行，不过后来仍因各省督抚反对而作罢。事后，评论指出，英国以倡行裁厘为名，其实背后带有推销洋货的现实利益动机。从现实的财政收入状况来看，估计中国从进出口货物所收到的税收，大约可抵厘金的一半；如果销场税得以付诸实施，再加上此税收入，的确可以抵偿裁厘的损失而有余裕。问题是，裁厘问题除了中外双方交锋的收入增减的评估外，还有中央与地方的税收支配权之争。由于加税之所得均直属于中央，各省封疆大吏骤失厘金巨款，颇不愿见此约付诸实行。因此，即使户部请准筹办税捐，作为建立销场税的基础，地方不愿中央集权，税务亦无从改革。辛丑议和之后，清室曾尝试以“裁厘统捐”方法进行简化厘卡作业，民间也配合出现“裁厘认捐”的声浪，但均未形成全面改革的气候，也未能获得具体成果。[23]
比裁厘运动稍晚出现的宪政运动，也对西洋税政产生引介的作用。清廷为了救亡图存，推动新政改革，在光绪三十一年(1905)派五大臣出国考察宪政，肯定宪政的价值，有识士绅亦大力鼓吹立宪。至光绪三十四年(1908)，清廷开始筹办地方自治，宪政风潮席卷全国。
立宪运动在全国各地热烈进行，其中一项讨论课题就是立宪国家中政府与人民间的权利义务关系。立宪派对于税制设计的意见是，依“环球公例”，一旦中国成为立宪国家，透过宪政机关的运作，政府有权征税，国民在善尽负担赋税义务的同时，理应拥有权利知道他们所缴纳的税负用到何处，并且要求监督政府的财政。这项诉求，已经触及西洋税制设计时的权利义务的核心理念。
立宪运动期间，国人通过对各国税制的介绍，得知西洋税制的众多税目，其印象是“泰西各国无一物而不税，无一事而非税，每遇国有大事，则尤诸税并起，额外加增”。例如，法国在1870年后，创设马税、车税、脚车税、弹子税、印纸税、登录税与俱乐部税等税目，其余各国亦相去不远。西洋各国税务立法包括直接税和间接税，比中国税法更为细密。至此，中国对于直接税制度的理念与实务，可谓灿然大备，对未来的税制改革具有开拓的作用。[24]
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